廣悅研究 | 避免居民雙重納稅實操關鍵——解讀《內地和香港特別行政區關於對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》

隨著內地與香港特別行政區經濟交流日益頻繁，跨境工作和生活的居民個人數量不斷增加，由此引發的雙重納稅問題逐漸凸顯。為解決這一問題，國家稅務總局與香港特別行政區政府於2006年8月21日簽訂了《內地和香港特別行政區關於對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》（以下簡稱《安排》）。2019年7月19日，雙方在北京簽署了《安排》第五議定書。該《安排》的實施，有效避免對同一所得的雙重征稅，促進兩地經濟交流與合作。

本文將對《安排》進行充分詳細的解讀，結合實際案例分析居民個人雙重納稅情況，並提出切實可行的實務建議。

某自然人S先生持有香港稅收居民身份證明，他認為依據內地和香港的稅收安排可以享受受雇所得條款待遇，要求內地稅務機關退還其以前年度繳納的個人所得稅。由於S先生同時為內地稅收居民，主管稅務機關運用《安排》第四條居民條款中的“加比規則”解決了其雙重居民身份的矛盾，將S先生判定為內地稅收居民，作出S先生不符合享受稅收安排待遇的條件且不予退稅的決定。

事實情況如下：

2013年S先生與中國內地A公司簽訂無固定期限的勞動合同，擔任運營總監，合同約定其主要工作地點為內地東莞市。自2014年起，S先生兼任A公司位於香港的子公司B公司的常務董事，並同時在香港履職。在2014年和2015年兩年中，S先生在香港的逗留時間每年都超過180天。因此，他向香港稅務局申請了“香港稅收居民身份證明”。

S先生認為，其受雇任職情況適用《國家稅務總局關於執行內地與港澳間稅收安排涉及個人受雇所得有關問題的公告》中對香港、澳門稅收居民受雇所得的個人所得稅計算方法，可就符合條件部分在內地免予征稅，要求退還其2014年度和2015年度因未享受稅收安排待遇而多繳納的個人所得稅約40萬元。他提交的申請理由為S先生已於2014年取得香港居民身份證，同時香港的稅務機關為其開具了2014年度和2015年度的稅收居民身份證明。

處理結果：

主管稅務機關全面審查了S先生提交的有關資料並展開深入調查後給出了明確的處理意見：根據《安排》的“加比規則”，最終認定S先生為內地稅收居民。

在判定過程中，只要滿足其中任一標准即可判定為中國內地稅收居民，S先生同時符合個人在內地有住所和有重要利益中心這兩項標准。

在實際管理中，戶籍是判斷是否有住所的重要標准。申請人S先生提交的本人居民身份證的複印件顯示，其戶籍所在地為內地，且S先生是由於工作原因由內地A公司派至香港工作而形成在香港居住的事實，外派工作結束後會回到內地居住。綜合以上情況，應認定S先生為內地稅收居民。

以重要利益中心標準來看，S先生雖然同時任職於東莞A公司和香港B公司，但實質上主要收入來源於與A公司的勞動合同，由A公司向其支付工資，A公司還為S先生在內地繳納社會保險和住房公積金；S先生的家庭財產主要集中在內地。綜合考慮申請人的家庭、社會關系和財產情況等各方面因素，主管稅務機關認為，S先生顯然與內地具有更為緊密的關系，其重要利益中心在內地而非香港，因此應認定其為內地稅收居民。

同時，習慣性居住，是中國境內判定納稅人是居民或非居民的一個法律意義上的標准，不是指實際居住或者在一個特定時期內的居住地。如因學習、工作、探親、旅遊等在中國境外居住的，其原因消除後，必須回到中國境內居住的個人，則中國為該納稅人的習慣性居住地。在解決雙重居民身份沖突的時候，使用的是“加比規則”中的“習慣性居處”，即在雙方均有永久性住所且無法確定重要經濟利益中心所在地；或永久性住所不在任何一方。 “習慣性居處”是“加比規則”（tie-breaker rule）中的關鍵標准之一，用於解決個人同時為內地和香港居民時的身份沖突問題，其核心邏輯與“183天規則”存在本質差異。習慣性居處與183天規則二者是互補關系：習慣性居處解決雙重居民身份沖突，183天規則用於初步判定居民身份。實務中需綜合考慮：跨境人士需結合家庭、資產、社會關系等實質因素，而非單純依賴天數計算。

1.内地居民

根據《安排》第四條，內地居民指按照內地法律，由於住所、居所、總機構所在地、實際管理機構所在地或其他類似標准，在內地負有納稅義務的人。需要注意的是，僅因來源於內地的所得而在內地負有納稅義務的人不包括在內。

2.香港居民

香港居民包括以下幾類：

①通常居住於香港的個人；

②在某課稅年度內在香港逗留超過180天，或在連續兩個課稅年度（其中一個是有關的課稅年度）內在香港逗留超過300天的個人；

③在香港成立為法團的公司，或在香港以外成立為法團而通常在香港管理或控制的公司；

④根據香港法律組成的其它人，或在香港以外組成而通常在香港進行管理或控制的其它人。

由於內地和香港對居民身份的定義存在差異，逗留天數計算方式也存在差異。同時，逗留天數只是一個初步判定條件，而非最高判斷標准，所以，一個人可能同時被內地和香港認定為居民，從而產生雙重居民身份。例如，一個人在內地有住所且長期居住，但因工作需要經常往返香港的個人，或者外派常駐香港，可能同時被內地和香港認定為居民。

雙重征稅是指同一筆所得在兩個或多個稅收管轄區被重複征稅的現象，這顯著地加重了納稅人的稅收負擔，阻礙了資本、技術和人員的流動。《安排》及其第五議定書，有明確消除雙重征稅的方法，規定了稅收抵免制度。具體來說，內地居民從香港特別行政區取得的所得，按照規定在香港繳納的稅款，允許在對該居民征收的內地稅收中抵免，但抵免額不應超過對該項所得按照內地稅法和規章計算的稅收數額。香港方面也類似，居民從內地取得的所得，在內地繳納的稅款可在香港稅收中抵免。

消除方法關鍵點包括居民身份確定、對所得的分類及其征稅權（管轄權）的明確和抵免制度。

根據各層級的判斷准則，明確個人的居民身份並向當地稅務機關申請稅收居民身份證明。以免同時被兩地稅局要求按居民征稅的情況。

《安排》作為內地與香港稅收合作的基石，其核心目標包括：消除法律性雙重征稅和防止偷漏稅行為。《安排》中通過劃分營業利潤、不動產所得、投資所得等稅種的征稅權，確保同一筆收入僅在一方被征稅。例如，《安排》規定，香港居民轉讓內地公司股份取得的收益，若股份價值50%以上來源於內地不動產，內地可征稅；若不滿足條件，則僅香港擁有征稅權。

抵免法是居民在該地允許納稅人用已在收入來源地繳納的稅款，抵免其應在本地繳納的稅款，從而避免重複征稅。

1. 在內地，消除雙重征稅如下：

內地居民從香港特別行政區取得的所得，按照本《安排》規定在香港特別行政區繳納的稅額，允許在對該居民征收的內地稅收中抵免。但是，抵免額不應超過對該項所得按照內地稅法和規章計算的內地稅收數額。

2. 在香港特別行政區，消除雙重征稅如下：

除香港特別行政區稅法給予香港特別行政區以外的任何地區繳納的稅收扣除和抵免的法規另有規定外，香港特別行政區居民從內地取得的各項所得，按照本《安排》規定在內地繳納的稅額，允許在對該居民征收的香港特別行政區稅收中抵免。但是，抵免額不應超過對該項所得按照香港特別行政區稅法和規章計算的香港特別行政區稅收數額。

3. 一方居民公司支付給另一方居民公司的股息，而該另一方居民公司直接或間接控制支付股息的公司股份不少於10%的，該另一方居民公司可獲得的抵免額，應包括該支付股息公司就產生有關股息的利潤（但不得超過相應於產生有關股息的適當部分）而需要繳納的稅款。

4. 《安排》中的抵免法實踐的例子：

① 股息、利息、特許權使用費：《安排》將香港居民從內地取得的股息預提稅稅率上限從20%降至10%（持股25%以上時降至5%），利息和特許權使用費稅率上限從20%和10%統一降至7%。香港居民在內地已繳稅款可在香港抵免。

② 財產收益：若香港居民轉讓內地公司股份的收益在內地征稅，其已在內地繳納的稅款可在香港抵免，抵免限額為該收益按香港稅法計算的應納稅額。

“稅收饒讓”是一個非常重要的國際稅收概念，其核心要義為居民國對納稅人從境外得到的優惠減免稅款視同已納稅款，准予抵免。其目的是確保稅收優惠真正惠及納稅人，而非被居民國重複征稅。

《安排》中的稅收饒讓條款：第五議定書雖未直接規定稅收饒讓，但通過降低預提稅稅率（如股息稅率從20%降至10%），實質上減少了納稅人需抵免的稅款金額，間接實現了稅收饒讓效果。例如，香港居民從內地取得的股息，若按《安排》享受10%稅率，其在香港申報時，可按10%計算的稅額抵免，而非按內地法定稅率20%計算。

1.身份的認定具有排他性

按“加比規則”的順序鎖定為某一方居民，該人在協定層面就只能是那一方的居民，另一方必須給予協定待遇（如限制征稅權、稅收抵免等）。不可能出現“同時享受兩邊居民待遇”的情況。

2.提前規劃稅務居民身份

對於經常往返內地和香港的居民個人，建議提前規劃稅務居民身份，以避免雙重征稅。具體來說，可以根據個人住所，家庭情況，選擇在內地或香港構建更緊密的經濟和社會關系，從而確定重要利益中心所在地。

3.及時申請稅收居民身份證明

為享受《安排》規定的稅收優惠，居民個人應及時向稅務機關申請開具《稅收居民身份證明》。在內地，可通過主管稅務機關申請，一般10個工作日內可取得；在香港，需填寫表格，提交給香港稅務局。

申請稅收居民身份證明需要提前完成，如納稅人來不及在發薪前拿到內地的《稅收居民身份證明》，香港雇主只能先按標准稅率扣款；年度報稅（BIR60）時才提交證明，港稅局審核後才能出退稅支票，全程1-2個月才能到賬。

先拿到按加比規則“更容易認定居民身份”的一方的證明，再交給所得來源地，減少來回退稅的麻煩。

對於已在香港繳納稅款的居民個人，在內地申報納稅時，應及時提供香港稅務機關出具的完稅證明，以享受稅收抵免。同時，要注意抵免額的限制，確保不超過內地應納稅額。

同時需要注意兩地納稅和申報時間，以免產生在另一地多繳納，在本地結算時需要重複繳納的情況。

薪俸稅：雇主報稅表（BIR56A）可勾選“申請稅收協定豁免”，只要你在提交時附上內地《稅收居民身份證明》，香港稅務局一般先不扣稅（即“先免”），事後若發現資料不實再補征；真正被先扣稅再退稅的情形很少。

雇傭關系的實質和服務提供地點的證明直接影響到稅收征收權和優惠待遇的認定。

跨境稅務問題複雜多變，涉及兩地稅法和《安排》的深入理解。建議尋求專業的稅務顧問或律師的幫助，進行個性化的稅務規劃和合規審查。專業人士可以幫助評估稅務風險、優化交易結構、准備申報材料，並在發生稅務爭議時提供專業的法律支持。

稅收政策並非一成不變。內地和香港兩地政府會根據經濟發展需要，不時對稅法進行修訂，並可能對《安排》進行更新（如第五議定書的簽署），或者在常見問題中增加新問題與回答。納稅人應密切關注相關政策的變化，及時調整自己的稅務規劃，確保持續合規。

《內地和香港特別行政區關於對所得避免雙重征稅和防止偷漏稅的安排》為解決居民個人雙重納稅問題提供了有效的法律框架。通過“加比規則”判定居民身份，以及稅收抵免制度消除雙重征稅，確保了跨境工作和生活的居民個人能夠公平合理地承擔納稅義務。雙重征稅的消除需要稅收協定、免稅法、抵免法、稅收饒讓等方法的綜合運用。同時，《安排》及其第五議定書通過明確征稅權分配、降低預提稅稅率、修訂常設機構判定標准等措施，為內地與香港的投資和人員流動提供了稅收確定性。原則上是不會產生雙重征稅的，但是需要納稅人提前做出相應的安排，否則可能會產生繁瑣的繳稅申請認定和退稅手續，為納稅人造成時間成本和不便。